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N.º 16, lunes 26 de enero de 2026
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DISPOSICIONES GENERALES
DIPUTACIÓN FORAL DE GIPUZKOA
337
DECRETO FORAL-NORMA 1/2025, de 23 de diciembre, por el que se aprueban determinadas modificaciones tributarias.
El presente Decreto Foral-Norma tiene por objeto principal incorporar a la recientemente aprobada Norma Foral 3/2025, de 24 de noviembre, por la que se aprueba el Impuesto Complementario del Territorio Histórico de Gipuzkoa, nuevas modificaciones para garantizar la plena concordancia de la norma con las reglas y normas adoptadas a nivel internacional –tanto en el ámbito de la OCDE como de la Unión Europea–.
La necesidad de realizar estas modificaciones fue advertida por la Comisión y han sido trasladadas con posterioridad a la aprobación de la norma foral, debiendo dichas modificaciones entrar en vigor antes de fin de año.
Asimismo, estas modificaciones también se prevén incorporar al proyecto de Ley por el que se modifican –la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de prescripción, recaudación, asistencia mutua y obligaciones de información; la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones–, para modificar la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, por la que se establecen, entre otros tributos, un Impuesto Complementario destinado a garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud.
Teniendo en cuenta que la citada Norma Foral 3/2025, de 24 de noviembre, ha tenido como referente el contenido de la transposición realizada en la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, y que concurre el hecho de que se han sustanciado determinadas enmiendas al mencionado proyecto de ley que modifican su contenido, en su mayoría modificaciones de carácter eminentemente técnico, con efectos a partir de 31 de diciembre de 2023, procede incorporar dichas modificaciones en la Norma Foral 3/2025, de 24 de noviembre, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025.
En este punto hay que recordar que la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, resulta de aplicación para los períodos impositivos iniciados en el año 2024 para los sujetos pasivos del Territorio Histórico de Gipuzkoa, de acuerdo con lo establecido en el Decreto Foral-Norma 2/2024, de 27 de diciembre, por el que se aprueba la incorporación al ordenamiento jurídico tributario del Territorio Histórico de Gipuzkoa de la transposición de la Directiva (UE) 2022/2523, del Consejo, de 15 de diciembre, relativa a la garantía de un nivel mínimo de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión.
La naturaleza eminentemente técnica de las modificaciones propuestas aconseja que las mismas sean incorporadas a la Norma Foral 3/2025 desde el primer ejercicio de su aplicación, el ejercicio 2025, con la finalidad de reforzar la seguridad jurídica y evitar confusiones en la aplicación de la norma que pudiera añadir dificultades a las y los contribuyentes a la hora de dar cumplimiento a sus obligaciones tributarias. La realidad sobrevenida de los cambios y el momento en el que se producen, hacen imprescindible recurrir al decreto foral-norma como vehículo normativo para su aprobación.
Hay que subrayar que las modificaciones vienen motivadas por diversas causas que se pueden agrupar en, errores de traducción de la Directiva del Pilar 2 a la versión española, cuestiones aclaratorias derivadas de la redacción de la Ley 7/2024 y errores de concepto que determinan la no alineación de la norma española ni con la Directiva ni con las reglas modelo, que podrían llevar a la no obtención de la calificación del «qualified» de los impuestos complementario nacional y primario. En este punto hay que recordar que en la redacción de la Norma Foral 3/2025, se procuró mantener la coherencia con la normativa estatal con la finalidad de garantizar la plena convergencia de la misma con las normas modelo de la OCDE y las disposiciones de la Directiva.
Entre los cambios técnicos hay que destacar como más relevantes, la supresión del apartado 10 del artículo 14 y del apartado 6 del artículo 17, aplicables a las sociedades cooperativas, en aras a garantizar la obtención de la condición de cualificados para los impuestos primario y nacional. También hay que hacer mención a la modificación de la disposición transitoria primera de la norma foral del impuesto, referida al tratamiento fiscal de los activos y pasivos por impuesto diferido y de activos transmitidos durante el período impositivo de transición.
En coherencia con las modificaciones relativas a las sociedades cooperativas, se suprimen también las modificaciones introducidas en la Norma Foral 2/1997, de 22 de mayo, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, relacionadas con las reglas de determinación de la base imponible del impuesto complementario.
Por otra parte, habiéndose detectado algunos errores en la recientemente aprobada Norma Foral 2/2025, de 24 de noviembre, por la que se adapta la normativa tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa a las modificaciones del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco aprobadas por la Ley 3/2025, de 29 de abril, se procede a subsanar los mismos.
Concretamente, se corrige la nueva redacción del apartado 3 del artículo 59 de la Norma Foral 2/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre Sociedades, en su versión en euskera, y el error detectado en la modificación introducida en el artículo 90 ter de la Norma Foral 3/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, efectuada por el apartado ocho del ordinal primero del artículo 4 de la Norma Foral 2/2025.
También como consecuencia de las modificaciones introducidas por la Norma Foral 2/2025, de 24 de noviembre, se ha detectado la necesidad de ajustar la redacción de los apartados 4 del artículo 51 y 8 del artículo 60 de la norma foral del impuesto sobre sociedades. Para terminar con los cambios motivados por la aprobación de la Norma Foral 2/2025, de 24 de noviembre, la disposición transitoria única del decreto foral-norma amplía el plazo de la comunicación prevista en el apartado 6 del artículo 65 bis hasta el 31 de marzo de 2026, con la finalidad de posibilitar la presentación de la comunicación completa por parte de los financiadores de los proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la reducción del impacto ambiental, la transición energética y la economía circular.
Finalmente, se introduce una modificación en el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en materia de cálculo de retenciones sobre rendimientos del trabajo, para fijar la determinación de la retención en el caso de prestaciones de jubilación e invalidez derivadas de contratos de seguro concertados con mutualidades a las que sea de aplicación los apartados 2 y 3 de la disposición transitoria séptima de la norma foral del impuesto.
Teniendo en cuenta que las modificaciones descritas deben ser aplicadas en el ejercicio 2025 o a partir del 1 de enero de 2026, procede dictar una decreto foral-norma de urgencia.
El artículo 14 de la Norma Foral 6/2005, de 12 de julio, sobre Organización Institucional, Gobierno y Administración del Territorio Histórico de Gipuzkoa, regula la posibilidad de dictar por el Consejo de Gobierno Foral, por razones de extraordinaria y urgente necesidad, disposiciones normativas provisionales, dentro del ámbito de sus competencias exclusivas, que tomarán la forma de decreto foral-norma, y que no podrán afectar a la organización, régimen y funcionamiento de los órganos forales.
Las disposiciones así adoptadas deberán ser inmediatamente sometidas a debate y votación en las Juntas Generales para su convalidación.
En su virtud, a propuesta de la diputada foral del Departamento de Hacienda y Finanzas y previa deliberación y aprobación del Consejo de Gobierno Foral en sesión celebrada el día de la fecha,
DISPONGO:
Artículo 1.– Modificación de la Norma Foral 3/2025, de 24 de noviembre, del Impuesto Complementario del Territorio Histórico de Gipuzkoa.
Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025 se introducen las siguientes modificaciones en la Norma Foral 3/2025, de 24 de noviembre, del Impuesto Complementario del Territorio Histórico de Gipuzkoa:
Uno.– El apartado 2 del artículo 2 queda redactado en los siguientes términos:
«2.– En caso de que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud no cuente en territorio español con dos grupos fiscales sujetos respectivamente al régimen de consolidación fiscal foral y común, lo dispuesto en esta norma foral será de aplicación:
a) a las contribuyentes que formen parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud cuando la sustituta de la contribuyente tenga su domicilio fiscal en Gipuzkoa.
No obstante, se exceptúa de lo dispuesto en el párrafo anterior cuando concurran las dos siguientes circunstancias:
– El volumen de operaciones de las entidades constitutivas del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud radicadas en territorio español, hubiera excedido de 12 millones de euros en el ejercicio anterior.
– En dicho ejercicio, hubieran realizado en territorio común el 75 por 100 o más de su volumen de operaciones, o en otro caso, el total de las operaciones realizadas en el País Vasco se hubiera realizado en uno o en los otros dos Territorios Históricos.
b) a las contribuyentes que formen parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud cuya sustituta de la contribuyente tenga su domicilio fiscal en Álava o Bizkaia, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:
– El volumen de operaciones, de las entidades constitutivas del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud radicadas en territorio español, hubiera excedido de 12 millones de euros en el ejercicio anterior.
– En dicho ejercicio no hubieran realizado en territorio común el 75 por 100 o más de su volumen de operaciones.
– En dicho ejercicio, el total de las operaciones realizadas en el País Vasco se hubiera realizado en Gipuzkoa, o bien, en caso de haberse realizado en Gipuzkoa y en el otro Territorio Histórico en el que no está su domicilio fiscal, la proporción mayor de su volumen de operaciones se hubiera realizado en Gipuzkoa.
– En dicho ejercicio, hubieran realizado en el País Vasco el 75 por 100 o más de su volumen de operaciones.
– Hubieran realizado en Gipuzkoa una proporción mayor del volumen de sus operaciones que en cada uno de los otros Territorios Históricos.
c) a las contribuyentes que formen parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud cuya sustituta de la contribuyente tenga su domicilio fiscal en territorio común, siempre que se cumplan las tres siguientes condiciones:
– El volumen de operaciones, de las entidades constitutivas del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud radicadas en territorio español, hubiera excedido de 12 millones de euros en el ejercicio anterior.
– En dicho ejercicio, hubieran realizado en el País Vasco el 75 por 100 o más de su volumen de operaciones.
– Hubieran realizado en Gipuzkoa una proporción mayor del volumen de sus operaciones que en cada uno de los otros Territorios Históricos.»
Dos.– El apartado 4 del artículo 2 queda redactado en los siguientes términos:
«4.– Corresponderá a la Diputación Foral de Gipuzkoa la exacción del impuesto complementario nacional, primario o secundario de cada contribuyente:
a) En exclusiva, cuando la contribuyente tenga su domicilio fiscal en el Territorio Histórico de Gipuzkoa y su volumen de operaciones en el ejercicio anterior no hubiere excedido de 12 millones de euros.
b) En proporción al volumen de operaciones realizado en Gipuzkoa correspondiente al último periodo impositivo del impuesto sobre sociedades o, en su caso, del impuesto sobre la renta de no residentes, que finalice o hubiera finalizado a la fecha de devengo del Impuesto Complementario, siempre que el volumen de operaciones en el ejercicio anterior hubiere excedido de 12 millones de euros.
Tratándose de contribuyentes que en el mencionado período impositivo hayan tributado en el impuesto sobre sociedades o, en su caso, en el impuesto sobre la renta de no residentes, aplicando el régimen de consolidación fiscal de los grupos fiscales, se atenderá en todo caso al volumen de operaciones del grupo fiscal.
A los efectos de lo dispuesto en este apartado, el concepto de volumen de operaciones y lugar de su realización se determinará en los términos dispuestos en los artículos 5 y 6 de la Norma Foral 2/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa.»
Tres.– El subapartado i) de la letra b) del apartado 1 del artículo 10 queda redactado en los siguientes términos:
«i) Que sea una participación no significativa y que la entidad constitutiva que recibe o tenga derecho a recibir los dividendos u otros beneficios distribuidos ostente dicha participación no significativa con menos de un año de antigüedad en la fecha en que sea exigible el beneficio que se distribuye.
Se entenderá por participación no significativa aquella en la que el porcentaje de participación que posea el grupo en una entidad sea inferior al 10 por 100 de los fondos propios o de los derechos de voto de dicha entidad en la fecha en que sea exigible el beneficio que se distribuye o en la fecha de transmisión.»
Cuatro.– Se suprime el apartado 10 del artículo 14.
Cinco.– Se suprime el apartado 6 del artículo 17.
Seis.– La letra f) del apartado 6 del artículo 20 queda redactada en los siguientes términos:
«f) ganancias netas derivadas de activos que produzcan rentas descritas en las letras a) a e) anteriores.»
Siete.– El apartado 4 del artículo 29 queda redactado en los siguientes términos:
«4.– Cuando no sea de aplicación lo dispuesto en el apartado 3 anterior, el impuesto complementario asociado a la regla de beneficios insuficientemente gravados de una entidad constitutiva con un nivel impositivo bajo se reducirá en la parte atribuible a la entidad matriz última y a cualquier otra entidad matriz, distinta de la anterior, del Impuesto Complementario de la entidad constitutiva con un nivel impositivo bajo que se grave con arreglo a una regla de inclusión de rentas admisible.»
Ocho.– Se suprime el apartado 1 del artículo 34 y se renumeran los demás apartados, quedando dicho artículo redactado en los siguientes términos:
«Artículo 34.– No exigibilidad del Impuesto Complementario.
1.– El impuesto complementario primario respecto de las contribuyentes señaladas en el apartado 3 del artículo 6 de esta norma foral, en relación con sus entidades constitutivas que estén sujetas a un impuesto complementario nacional en otra jurisdicción, será cero en el período impositivo, cuando dicha jurisdicción exija un impuesto complementario nacional admisible que garantice que el nivel impositivo efectivo de las entidades constitutivas sujetas a dicho impuesto cumpla las condiciones de un acuerdo internacional admisible sobre puertos seguros.
2.– El impuesto complementario de las contribuyentes señaladas en el artículo 6 de esta norma foral, en relación con aquellas entidades constitutivas radicadas en una jurisdicción que cumpla las condiciones de un «acuerdo internacional admisible sobre puertos seguros», será cero en el período impositivo, en los términos establecidos en dicho acuerdo internacional.
3.– A efectos de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 de este artículo, se entenderá por «acuerdo internacional admisible sobre puertos seguros» un conjunto internacional de normas y condiciones que todas las jurisdicciones han aceptado y que garantice a los grupos incluidos en el ámbito de aplicación de las Normas Modelo de la OCDE la posibilidad de optar por beneficiarse de uno o más puertos seguros para una jurisdicción.»
Nueve.– El apartado 3 y las letras i) y ii) del apartado 4 del artículo 35 quedan redactados en los siguientes términos:
«3.– Cuando una entidad que no sea miembro de un grupo (en lo sucesivo, 'entidad adquirente') se fusione con una entidad o un grupo (en lo sucesivo, 'entidad adquirida'), y la entidad adquirida o la entidad adquirente no hubiesen formulado estados financieros consolidados en alguno de los cuatro últimos períodos impositivos consecutivos inmediatamente anteriores al período en que se lleva a cabo la operación de fusión, el grupo resultante de la referida operación entrará a formar parte del ámbito de aplicación del impuesto en dicho período impositivo si la suma del importe neto de la cifra de negocios incluidos en cada uno de sus estados financieros o en los estados financieros consolidados en ese período es igual o superior a 750 millones de euros.»
«i) En el primer periodo impositivo que finalice tras la operación de escisión, el importe neto de la cifra de negocios del grupo escindido es igual o superior a 750 millones de euros.
ii) En los periodos impositivos segundo a cuarto que finalicen tras la operación de escisión, el importe neto de la cifra de negocios del grupo escindido es igual o superior a 750 millones de euros en, al menos, dos de esos tres periodos impositivos.»
Diez.– La letra f) del apartado 1 del artículo 36 queda redactada en los siguientes términos:
«f) Los pasivos por impuesto diferido de la entidad constitutiva que se hubieran incluido previamente en el importe total del ajuste por impuestos diferidos se considerarán revertidos por el grupo transmitente y simultáneamente se entenderá que se han generado en el grupo adquirente en el periodo impositivo en que se ha llevado a cabo la adquisición de la referida entidad constitutiva, comenzándose a computar de nuevo el plazo de 5 años previsto en el apartado 7 del artículo 18 de esta norma foral para su reversión.
Lo señalado en el párrafo anterior no será de aplicación respecto de los pasivos por impuesto diferido del apartado 8 del artículo 18 de esta norma foral que no estén sujetos a reversión, en cuyo caso minorarán el importe de los impuestos cubiertos en el periodo impositivo en el que se recupere el importe.»
Once.– El primer párrafo de la letra a) del apartado 1 del artículo 38 queda redactado en los siguientes términos:
«a) "Negocio conjunto": toda entidad cuyos resultados financieros se recogen bajo el método de puesta en equivalencia o bajo el método de integración proporcional en los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, siempre y cuando esta ostente, directa o indirectamente, una participación de, al menos, el 50 por 100.»
Doce.– El apartado 2 del artículo 40 queda redactado en los siguientes términos:
«2.– Las ganancias admisibles de las entidades previstas en el apartado anterior se reducirán, durante el período impositivo, en la cuantía de las ganancias admisibles atribuibles o imputables a los titulares de las participaciones de dichas entidades, siempre que concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que dichos titulares estén sometidos a tributación a un tipo nominal de, al menos, el tipo impositivo mínimo en el período impositivo que finalice dentro de los 12 meses siguientes a la conclusión de aquel en que se practica la reducción.
b) Que sea razonable esperar que el importe agregado de los impuestos cubiertos ajustados de la entidad matriz última y los impuestos pagados por el titular de las participaciones, sobre las citadas ganancias, en el período impositivo que finalice dentro de los 12 meses siguientes a la conclusión de aquel en que se practica la reducción, sea igual o superior a un importe igual al producto de dichas ganancias por el tipo impositivo mínimo.»
Trece.– El apartado 6 del artículo 43 queda redactado en los siguientes términos:
«6.– El Impuesto Complementario de la entidad a la que se refiere el apartado 2 de este artículo será igual al producto del tipo de gravamen del Impuesto Complementario de la entidad por la diferencia entre las ganancias admisibles de la entidad y la exclusión de rentas vinculadas a la sustancia económica calculada para dicha entidad.
El tipo de gravamen del Impuesto Complementario de la entidad prevista en el apartado 2 de este artículo será un importe positivo igual a la diferencia entre el tipo impositivo mínimo y el tipo impositivo efectivo de dicha entidad.»
Catorce.– El apartado 3 del artículo 45 queda redactado en los siguientes términos:
«3.– El método de distribución imponible a que se refiere el apartado anterior supondrá que:
a) Las distribuciones y las presuntas distribuciones de las ganancias admisibles de una entidad de inversión o entidad de inversión de seguros se incluyan en las ganancias admisibles de la entidad constitutiva a que se refiere el apartado 2 de este artículo, cuando esta haya recibido la distribución.
b) El importe de los impuestos cubiertos soportados por la entidad de inversión o entidad de inversión de seguros que haya sido deducido, por el método del crédito, de la deuda tributaria de la entidad constitutiva a que se refiere el apartado 2 de este artículo, en su imposición personal, derivada de la distribución de la entidad de inversión o entidad de inversión de seguros, se incluya en las ganancias admisibles y en los impuestos cubiertos ajustados de la entidad constitutiva a que se refiere dicho apartado 2 que haya recibido la distribución.
c) Se considere como ganancias admisibles de la entidad de inversión, en el período impositivo, la parte de las ganancias admisibles netas no distribuidas de la entidad de inversión o entidad de inversión de seguros, en los términos definidos en el apartado 4 siguiente, correspondiente al porcentaje de participación que ostente la entidad constitutiva a que ese refiere el apartado 2 de este artículo, siempre que dichas ganancias admisibles netas no distribuidas se hubieran producido en el tercer periodo previo al período impositivo.
El importe del producto de dichas ganancias admisibles por el tipo impositivo mínimo se considerará un impuesto complementario de la entidad constitutiva con un nivel impositivo bajo en el período impositivo.
d) Las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad de inversión o de una entidad de inversión de seguros y los impuestos cubiertos ajustados atribuibles a dichas ganancias, en el período impositivo, se excluyan del cálculo del tipo impositivo efectivo de conformidad con el Título VI y con el artículo 43 de esta norma foral, con excepción del importe de los impuestos cubiertos a que se refiere la letra b) de este apartado.»
Quince.– La disposición transitoria primera queda redactada en los siguientes términos:
«Disposición transitoria primera. Tratamiento fiscal de los activos y pasivos por impuestos diferidos y de los activos transmitidos durante el período impositivo de transición.
1.– Se entenderá por periodo impositivo de transición el primer periodo impositivo en el que las contribuyentes a que se refiere el artículo 6 de esta norma foral deban aplicar por primera vez lo previsto en ella en relación con cada jurisdicción.
Sin perjuicio de lo anterior, se entenderá por periodo impositivo de transición el primer período en el que en la jurisdicción correspondiente no resulte de aplicación lo establecido en la disposición transitoria cuarta de esta norma foral.
2.– Para determinar el tipo impositivo efectivo en cada jurisdicción en el período impositivo de transición, así como el de cada uno de los periodos impositivos sucesivos, se tendrán en cuenta, a efectos de los impuestos cubiertos ajustados el valor de todos los activos y pasivos por impuesto diferido, siempre que estuvieran registrados o desglosados en los estados financieros de las entidades constitutivas de la jurisdicción, existentes al inicio del período impositivo de transición, salvo las excepciones previstas en los apartados siguientes.
Dicho valor será el menor entre aquel al que hayan sido registrados o desglosados en los estados financieros a que se refiere el párrafo anterior y el que resulte de su cálculo aplicando el tipo impositivo mínimo.
El valor que resulte aplicando el tipo impositivo mínimo será el resultado demultiplicar dicho tipo por el cociente de los activos por impuesto diferido correspondientes a créditos fiscales pendientes de aplicación, registrados o desglosados en los estados financieros, entre el tipo nominal del impuesto al que fueron registrados que correspondan al período impositivo anterior al de transición.
Sin perjuicio de lo anterior, los activos por impuesto diferido contabilizados a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo podrán valorarse al tipo impositivo mínimo si la contribuyente puede demostrar que dicho activo es atribuible a una pérdida que hubiese sido admisible de acuerdo con lo dispuesto en esta norma foral.
No se tendrán en cuenta las variaciones que deriven de ajustes de valoración o del reconocimiento contable de un activo por impuesto diferido.
3.– Los activos por impuesto diferido derivados de partidas que no debieran ser computadas a efectos de la determinación de las ganancias o pérdidas admisibles de conformidad con lo dispuesto en el Título IV de esta norma foral no se tendrán en cuenta a efectos del cálculo a que se refiere el apartado 2 anterior, cuando dichos activos se hayan generado en una transacción que haya tenido lugar con posterioridad al 30 de noviembre de 2021 y hasta el inicio del periodo impositivo de transición, o en su caso, que haya tenido lugar con posterioridad al período impositivo de transición y hayan sido registrados o desglosados en los estados financieros del referido período de transición.
A los efectos de este artículo, tendrá la consideración de transacción cualquier resolución o acuerdo derivado de una autoridad competente, incluida la modificación de cualquier resolución o acuerdo ya existente, siempre y cuando proporcione a la entidad constitutiva el derecho a obtener un beneficio fiscal que no hubiera surgido de no mediar dicha resolución o acuerdo.
A efectos del cálculo a que se refiere el apartado 2 anterior, no se tendrán en cuenta, entre otros, los siguientes activos por impuesto diferido:
a) Los activos por impuesto diferido que deriven de un acuerdo emitido por la autoridad competente concluido o modificado con posterioridad al 30 de noviembre de 2021 siempre y cuando dicho acuerdo atribuya a la entidad constitutiva el derecho a obtener un beneficio fiscal que no hubiera surgido de no mediar dicho acuerdo.
b) Los activos por impuesto diferido derivados de una opción ejercitada por una entidad constitutiva con posterioridad al 30 de noviembre de 2021, siempre y cuando dicha opción cambie el tratamiento de una transacción dando lugar a un incremento de la renta imponible correspondiente a un periodo impositivo respecto del cual ya hubiera sido presentada la correspondiente declaración o siempre y cuando esta hubiera sido objeto de comprobación por parte de la Administración tributaria.
c) Los activos o pasivos por impuesto diferido que se correspondan con una diferencia entre el valor fiscal y el valor contable de un activo o pasivo siempre y cuando el valor fiscal hubiera sido determinado de conformidad con un impuesto sobre beneficios empresariales cuya entrada en vigor se hubiera producido con posterioridad al 30 de noviembre de 2021 y con anterioridad al período impositivo de transición, aplicable en una jurisdicción que careciera previamente de tal impuesto.
Tampoco se tendrán en cuenta a efectos del cálculo a que se refiere el apartado 2 anterior, los activos por impuesto diferido que se correspondan con una pérdida fiscal generada más allá de los 5 años anteriores a la entrada en vigor de un impuesto sobre los beneficios empresariales, siempre que dicha entrada en vigor se hubiera producido con posterioridad al 30 de noviembre de 2021 y con anterioridad al período impositivo de transición, en una jurisdicción que careciera previamente de tal impuesto.
El ingreso o gasto por impuesto diferido que se corresponda con los activos o pasivos por impuesto diferido señalados en las letras a), b) y c) anteriores, se excluirán igualmente del importe total del ajuste por impuesto diferido previsto en el artículo 18 y de los impuestos cubiertos simplificados previstos en la disposición transitoria cuarta, ambos de esta norma foral.
4.– No obstante lo establecido en el apartado anterior, a los efectos del cálculo del importe total del ajuste por impuesto diferido previsto en el artículo 18 y de los impuestos cubiertos simplificados previstos en la disposición transitoria cuarta, ambos de dicha norma foral, se observarán las siguientes especialidades:
i) Para los activos por impuesto diferido previstos en las letras a) y b) del apartado anterior, se computará el gasto por impuesto diferido correspondiente a su reversión siempre y cuando dicha reversión se produzca en los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2024 y antes de 1 de enero de 2026 y siempre que dichos períodos finalicen antes de 30 de junio de 2027.
Para los activos por impuesto diferido previstos en la letra c) del apartado anterior, se computará el gasto por impuesto diferido correspondiente a su reversión siempre y cuando dicha reversión se produzca en los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2025 y antes del 1 de enero de 2027 y siempre que dichos períodos finalicen antes del 30 de junio de 2028.
ii) El importe acumulado del gasto por impuesto diferido computable durante los plazos señalados, con arreglo a lo dispuesto en el ordinal i) anterior, no podrá exceder del 20 por 100 de cada uno de los referidos activos por impuesto diferido originariamente registrados y calculados al tipo impositivo aplicable o al tipo impositivo mínimo si este fuera inferior.
5.– No obstante lo previsto en el apartado 4 anterior, no se computarán los gastos por impuesto diferido que se correspondan con la reversión de un activo por impuesto diferido en la medida en que dicho activo resulte de:
i) un acuerdo emitido por la autoridad competente, de los previstos en la letra a) del apartado 3, siempre que este haya sido concluido o modificado con posterioridad al 18 de noviembre de 2024.
ii) una opción ejercitada por una entidad constitutiva con posterioridad al 18 de noviembre de 2024 y que tenga los efectos retroactivos previstos en la letra b) del apartado 3.
iii) una diferencia entre el valor fiscal y el valor contable de un activo o pasivo cuando el valor fiscal hubiera sido determinado de conformidad con un impuesto sobre los beneficios empresariales que hubiera entrado en vigor con posterioridad al 18 de noviembre de 2024, de conformidad con lo establecido en la letra c) del apartado 3.
En ningún caso, a efectos de lo dispuesto en el apartado 4, el importe total del gasto por impuesto diferido correspondiente a la reversión de un activo por impuesto diferido previsto en las letras a), b) y c) del apartado 3 podrá superar el importe que hubiera debido revertir de conformidad con la normativa contable aplicable y el acuerdo alcanzado hasta el 18 de noviembre de 2024.
6.– En caso de transmisión de activos entre entidades constitutivas con posterioridad al 30 de noviembre de 2021 y antes del inicio del periodo impositivo de transición, el valor de los activos adquiridos, distintos de existencias, será el valor contable de los activos transmitidos que figuren en los estados financieros de la entidad transmitente, en el momento de la transmisión, determinándose los activos y pasivos por impuesto diferido sobre dicho valor.
7.– Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior, el grupo multinacional o nacional de gran magnitud podrá tomar en consideración un activo por impuesto diferido asociado a la renta derivada de la transmisión, siempre que sea posible acreditar que la entidad transmitente ha satisfecho un impuesto sobre la renta derivada de dicha transmisión, sin que en ningún caso incluya el activo por impuesto diferido a que se refiere el apartado 3, salvo que resulte de aplicación lo dispuesto en el apartado 4.
El activo por impuesto diferido a que se refiere el párrafo anterior no podrá superar el menor de los dos siguientes importes:
i) El valor que resulte de multiplicar el tipo impositivo mínimo por la diferencia entre el valor fiscal del activo determinado de conformidad con la legislación de la jurisdicción en la que esté radicada la entidad adquirente y el valor a que se refiere el apartado 6 anterior.
ii) El impuesto satisfecho por la entidad transmitente sobre la renta derivada de la transmisión incrementado, en su caso, por el importe del activo por impuesto diferido correspondiente a la pérdida que se habría tenido en cuenta por la entidad transmitente con arreglo a lo dispuesto en el apartado 2 de esta disposición transitoria, si la renta derivada de la transmisión no hubiera sido deducible en el cálculo de la renta imponible en el periodo impositivo en el que se produzca la transmisión.
El activo por impuesto diferido determinado con arreglo a lo dispuesto en este apartado se aplicará atendiendo a la depreciación registrada del activo correspondiente o, en su caso, cuando se transmita o se dé de baja. En todo caso, el reconocimiento de dicho activo por impuesto diferido no minorará el importe delos impuestos cubiertos ajustados de la entidad adquirente.
8.– Sin perjuicio de lo dispuesto en la letra e) del apartado 5 del artículo 18 de esta norma foral, los activos por impuesto diferido que se correspondan con créditos fiscales registrados o desglosados en los estados financieros de la entidad constitutiva preparados conforme a la norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, existentes al inicio del periodo impositivo de transición, se tendrán en cuenta a los efectos de determinar el tipo impositivo efectivo del periodo impositivo de transición y, en su caso, de los periodos impositivos siguientes.
No obstante lo anterior, se excluirán del importe total del ajuste por impuesto diferido previsto en el artículo 18 y de los impuestos cubiertos simplificados previstos en la disposición transitoria cuarta, ambos de esta norma foral, los ingresos o gastos por impuesto diferido correspondientes a la reversión de los activos y pasivos por impuesto diferido señalados en las letras a), b) y c) del apartado 3, salvo que resulte de aplicación lo dispuesto en el apartado 4.
9.– Si el valor al que han sido consignados los activos por impuesto diferido a que se refiere el apartado anterior ha sido calculado utilizando un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo, el importe de dichos activos por impuesto diferido será el importe de los activos por impuesto diferido que figuren en los estados financieros consolidados de la entidad constitutiva.
10.– Si el valor al que han sido consignados los activos por impuesto diferido a que se refiere el apartado 8 anterior ha sido calculado utilizando un tipo impositivo superior o igual al tipo impositivo mínimo, el importe de dichos activos por impuesto diferido será igual al resultado de multiplicar el tipo impositivo mínimo por el cociente de los activos por impuesto diferido correspondientes a créditos fiscales pendientes de aplicación, registrados o desglosados en los estados financieros preparados conforme a la norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, entre el tipo nominal del impuesto al que fueron registrados que corresponda al período impositivo anterior al de transición.
Cuando en un periodo impositivo posterior al periodo impositivo de transición el tipo impositivo de una jurisdicción se modifique, se volverá a calcular el importe de los activos por impuesto diferido con arreglo a la fórmula determinada en el párrafo anterior, manteniendo el importe de los créditos fiscales que figuraban en los estados financieros preparados conforme a la norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última al inicio del periodo impositivo en el que se ha producido la modificación del tipo impositivo. La variación del importe de los activos por impuesto diferido derivada del nuevo cálculo como consecuencia de la modificación del tipo impositivo no se incluirá en el importe total del ajuste por impuesto diferido en dicho periodo impositivo. Para determinar el ajuste por impuestos diferidos en el periodo impositivo en el que se ha efectuado el nuevo cálculo y en los siguientes, se partirá del importe del activo por impuesto diferido resultante del nuevo cálculo.
11.– Como excepción a lo dispuesto en el apartado 6 anterior, cuando el grupo pueda acreditar que la entidad transmitente ha satisfecho un impuesto sobre la renta derivada de la transmisión de los activos mencionados en dicho apartado 6, que sea igual o superior al resultado de multiplicar el tipo impositivo mínimo por la renta derivada de la transmisión, podrá aplicar lo previsto en el párrafo siguiente.
En tal caso, los activos adquiridos podrán valorarse por el valor contable registrado por la entidad adquirente en la fecha de adquisición que se haya determinado con arreglo a la norma de contabilidad financiera utilizada en la elaboración de los estados financieros de la entidad adquirente, no resultando de aplicación lo dispuesto en el apartado 7 anterior.
12.– En el caso de que la normativa reguladora del impuesto complementario nacional admisible calificado como puerto seguro de una jurisdicción no contemple lo previsto en los apartados 3 y 4, el grupo multinacional no podrá considerar que el impuesto complementario nacional de dicha jurisdicción sea cero con arreglo a lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 34 de esta norma foral.
En el supuesto previsto en el párrafo anterior, el grupo multinacional podrá aplicar lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 24 de esta norma foral.»
Dieciséis.– Las letras b) y c) del apartado 3 de la disposición transitoria cuarta quedan redactadas en los siguientes términos:
«b) Lo preceptuado en el apartado 2 de esta disposición transitoria no se aplicará a las entidades de inversión que se consideren residentes fiscales en una jurisdicción a efectos de la información país por país admisible, debiendo determinar su impuesto complementario de conformidad con lo previsto en esta norma foral, excepto que:
i) La entidad de inversión y todas las entidades constitutivas que sean partícipes de dicha entidad de inversión sean residentes en la misma jurisdicción;
ii) No se hayan ejercitado las opciones previstas en los artículos 44 y 45 de esta norma foral en relación con dicha entidad de inversión.
Cuando, de conformidad con lo anterior, proceda aplicar lo preceptuado en el apartado 2 de esta disposición transitoria, el resultado antes del impuesto que grave los beneficios empresariales o impuestos de naturaleza idéntica o análoga, los ingresos brutos y los impuestos cubiertos de la entidad de inversión deberán tomarse en consideración, exclusivamente, en la jurisdicción de los titulares directos de sus participaciones, en la proporción a dichas participaciones, con independencia de la jurisdicción en la que conste la entidad de inversión en la información país por país.
A los efectos de lo dispuesto en esta letra b), una entidad de inversión incluye una entidad de inversión de seguros.
c) Lo establecido en el apartado 2 de esta disposición transitoria no será de aplicación respecto de la jurisdicción de residencia de las entidades matrices últimas cuando estas sean entidades transparentes que apliquen lo dispuesto en el artículo 40 de esta norma foral, o respecto de las entidades matrices últimas sujetas a un régimen de deducibilidad de dividendos que apliquen lo dispuesto en el artículo 41 de esta norma foral, salvo que estén participadas en su totalidad por personas admisibles.
Si una entidad matriz última aplica lo dispuesto en los artículos 40 o 41 de esta norma foral, el resultado antes del impuesto que grave los beneficios empresariales o impuestos de naturaleza idéntica o análoga se reducirá en la proporción que debe ser atribuida o distribuida a una persona admisible.
A efectos de los previsto en esta letra c), se entenderá por personas admisibles las previstas en las letras a) y b) de los apartados 2 y 3 del artículo 40 de la presente norma foral, cuando este sea de aplicación, y las previstas en las letras a), b) y c) del apartado 4 del artículo 41 de la presente norma foral, cuando este sea de aplicación.»
Diecisiete.– La disposición derogatoria única queda redactada en los siguientes términos:
«Disposición derogatoria única. Derogación normativa.
Se derogan todas las disposiciones de igual o inferior rango que se opongan o contradigan lo dispuesto en la presente norma foral.»
Artículo 2.– Modificación de la Norma Foral 2/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa.
Se introducen las siguientes modificaciones en la Norma Foral 2/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa:
Uno.– Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025, se modifica el apartado 4 del artículo 51, que queda redactado en los siguientes términos:
«4.– La aplicación de lo dispuesto en este artículo no podrá dar lugar a una base imponible negativa ni al incremento de la misma, si bien, las cantidades no deducidas podrán ser deducidas en los períodos impositivos siguientes, respetando igual límite, aunque en tal caso, el plazo de cinco años a que se refiere el apartado 1 de este artículo comenzará a contarse desde el último período impositivo en que se haya minorado la base imponible en el importe de la compensación regulada en este artículo.»
Dos.– Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025, se modifica el apartado 8 del artículo 60, que queda redactado en los siguientes términos:
«8.– Las cantidades no deducidas podrán deducirse de las cuotas íntegras de los periodos impositivos que concluyan en los treinta años inmediatos y sucesivos.
Lo dispuesto en este apartado no será de aplicación a las cantidades deducidas conforme a lo previsto en el apartado 5 de este artículo.»
Tres.– Con efectos exclusivos para el período impositivo 2025 la versión en euskera del primer párrafo del apartado 3 del artículo 59 queda redactado en los siguientes términos:
«3.– Zerga oinarri positiboak lortzen dituzten zergadunen kuota efektiboa kalkulatzeko kuota likidoari aplikatzen zaizkion kenkariek, foru arau honen 62tik 64ra bitarteko artikuluetan, 64 bis 65, 65 bis eta 66 bis artikuluetan jasotakoak kanpoan utzita, ezingo dute berekin ekarri kuota efektiboa, oro har, zerga oinarriaren zenbatekoaren 100eko 17 baino txikiagoa izatea. Foru arau honen 56.1 artikuluko c) letran aipatzen diren entitateen kasuan, portzentaje hori 100eko 13koa izango da.»
Cuatro.– Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2026 la versión en euskera del primer párrafo del apartado 3 del artículo 59 queda redactado en los siguientes términos:
«3.– Zerga oinarri positiboak lortzen dituzten zergadunen kuota efektiboa kalkulatzeko kuota likidoari aplikatzen zaizkion kenkariek, foru arau honen 62tik 64ra bitarteko artikuluetan, 64 bis, 65, 65 bis eta 66 bis artikuluetan jasotakoak kanpoan utzita, ezingo dute berekin ekarri kuota efektiboa, oro har, zerga oinarriaren zenbatekoaren 100eko 19 baino txikiagoa izatea. Foru arau honen 56.1 artikuluko c) letran aipatzen diren entitateen kasuan, portzentaje hori 100eko 13koa izango da.»
Cinco.– Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025 la versión en euskera del último párrafo del apartado 4 del artículo 65 queda redactado en los siguientes términos:
«Artikulu honen 2. apartatuko b) letran aipatzen den kenkaria aplikatzeko, ezinbestekoa izango da zergadunak, Zerga Administrazioak eskatuta, ziurtagiri bidez frogatzea letra horretan adierazitako beharkizunak betetzen direla. Ziurtagiri hori Gipuzkoako Foru Aldundian ingurumen gaietan eskumena duen Departamentuak edo hari atxikitako organismo edo entitate batek eman beharko du.»
Seis.– Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2026 se modifica el epígrafe de la disposición transitoria trigésima quinta, que queda redactada en los siguientes términos:
«Disposición transitoria trigésima cuarta. Agrupaciones de interés económico: limitación a la imputación de bases imponibles negativas.»
Artículo 3.– Modificación de la Norma Foral 2/1997, de 22 de mayo, sobre el Régimen Fiscal de Cooperativas.
Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2024, se deroga el Capítulo VI del Título II de la Norma Foral 2/1997, de 22 de mayo, sobre el Régimen Fiscal de Cooperativas.
Artículo 4.– Modificación de la Norma Foral 3/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa.
Con efectos a partir de 1 de enero de 2025 se modifica el epígrafe y el primer párrafo del apartado 1 del artículo 90 ter de la Norma Foral 3/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa, en los siguientes términos:
«Artículo 90 ter. Deducción por aportaciones a sistemas de previsión social de empleo en los que las personas partícipes o socias de número sean personas trabajadoras por cuenta propia o autónomas y por aportaciones a sistemas de previsión de empleo realizadas por personas trabajadoras por cuenta propia o autónomas que carezcan de personas trabajadoras a su cargo.
1.– Las aportaciones realizadas por las personas contribuyentes a los sistemas de previsión social de empleo en los que las personas partícipes o socias de número sean personas trabajadoras por cuenta propia o autónomas, incluidos los creados al amparo de la legislación de otros estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, darán derecho a una deducción del 10 por 100 en la cuota íntegra del impuesto.»
Artículo 5.– Modificación del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Decreto Foral 33/2014, de 14 de octubre.
Con efectos a partir de 1 de enero de 2026, se modifica el apartado 2 del artículo 99 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Decreto Foral 33/2014, de 14 de octubre, que queda redactado en los siguientes términos:
«2.– A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, si a determinadas rentas del trabajo les resultasen de aplicación los porcentajes a los que se refieren los artículos 19, 19 bis o 20 de la norma foral del impuesto, la cuantía íntegra de dichas rentas se obtendrá por la aplicación de los citados porcentajes.
En las rentas del trabajo satisfechas por un mismo pagador, los porcentajes de integración inferior al 100 por 100 a los que se refiere el párrafo anterior no serán de aplicación sobre los importes de las rentas que excedan de los límites previstos en el artículo 19.2 de la norma foral del impuesto.
Asimismo, si a las prestaciones previstas en la disposición transitoria séptima de la norma foral del impuesto les resultase de aplicación el mecanismo o porcentaje de integración previstos en los apartados 2 y 3 de la referida disposición transitoria, la cuantía íntegra de dichas rentas se obtendrá por aplicación del citado mecanismo o porcentaje de integración.»
DISPOSICIÓN TRANSITORIA ÚNICA
Plazo de presentación de la comunicación prevista en el apartado 6 del artículo 65 bis de la Norma Foral 2/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa, para el primer período impositivo iniciado a partir de 1 de enero de 2025.
Para el primer período impositivo iniciado a partir de 1 de enero de 2025, el plazo previsto en el apartado 6 del artículo 65 bis de la Norma Foral 2/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa, será desde el 1 de enero a 31 de marzo de 2026.
DISPOSICIÓN FINAL PRIMERA.– Salvaguardia de rango de disposiciones reglamentarias.
La disposición reglamentaria que es objeto de modificación en el artículo 5 de este decreto foral-norma, podrá ser modificada por disposiciones con rango de decreto foral.
DISPOSICIÓN FINAL SEGUNDA.– Entrada en vigor y efectos.
El presente Decreto foral-norma entrará en vigor el día de su publicación en el Boletín Oficial de Gipuzkoa, sin perjuicio de los efectos expresos previstos en sus preceptos.
En San Sebastián, a 23 de diciembre de 2025.
La diputada general,
EIDER MENDOZA LARRAÑAGA.
La diputada foral del Departamento de Hacienda y Finanzas,
MIREN ITZIAR AGIRRE BERRIOTXOA.